«Нулевые» основные средства: нести тяжело, а бросить жалко

Статья взята из газеты Плательщик единого налога” № 12/2016

Главные тезисы

  • Полностью самортизированные основные средства (далее — ОС) можно дальше использовать в хоздеятельности предприятия.
  • Чтобы продлить жизнь полностью самортизированных ОС, их можно дооценить.
  • Не будет ошибкой пересмотр срока полезного использования ОС в случае изменения ожидаемых экономических выгод от его использования.
  • Вариант ведения количественного учета «нулевых» ОС без их переоценки наиболее приемлем для единщика.

Амортизация «в нуль» — основание для списания?

Начнем с того, можно ли вообще дать «вторую жизнь» таким ОС. Сразу успокоим. Продолжать использовать такой объект ОС вы можете без каких-либо сомнений. Вот почему.

В соответствии с п. 33 П(С)БУ 7 «Основные средства» объект ОС списывается с баланса вследствие бесплатной передачи или несоответствия критериям признания активом. Такая же норма содержится и в п. 40 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом МФУ от 30.09.2003 г. № 561 (далее — Методрекомендации № 561): объект ОС перестает признаваться активом (списывается с баланса) в случае его выбытия вследствие продажи, ликвидации, бесплатной передачи, недостачи, окончательной порчи или других причин несоответствия критериям признания активом.

Как видите, ключевым для решения вопроса о списании ОС является то, отвечает ли такой объект критериям признания активом. Так можем ли мы признавать такое «нулевое» ОС активом? Почему бы нет. Если мы планируем в дальнейшем использовать такой актив, то он, безусловно, будет приносить нам пользу. А это является главным признаком актива. Как сказано в Законе Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV, активы — это ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошлых событий, использование которых, как ожидается, приведет к получению экономических выгод в будущем. Поэтому говорить об основаниях для списания только из-за «нулевой» стоимости ОС рановато. О том, как подарить таким ОС «новую жизнь», далее.

Переоценка

Первый способ продления жизни ОС — это дооценить такие «нулевые» объекты и амортизировать их. Такой подход следует из п. 16 П(С)БУ 7, где указывается, что предприятие может (не обязано!) переоценивать объект ОС, если остаточная стоимость этого объекта существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса. Что считать существенной разницей? Опять обратимся к Методрекомендациям № 561. Согласно абз. 2 п. 34 Методрекомендаций № 561 в качестве порога существенности для проведения переоценки может приниматься величина, равная 1 % чистой прибыли (убытка) предприятия, или величина, равная 10 % отклонения остаточной стоимости объектов ОС от их справедливой стоимости. В любом случае порог существенности для проведения переоценки должен найти свое отражение в приказе об учетной политике.

Хотим предупредить о дополнительных «заморочках», связанных с дооценкой таких «нулевых» ОС.

Во-первыхпридется прибегнуть к помощи профессионального оценщика, а это дополнительные (и немалые!) расходы для предприятия. На необходимость привлечения специалиста нам четко указывает ч. 2 ст. 7 Закона Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12.07.2001 г. № 2658-III. Согласно ей при переоценке основных фондов для целей бухучета проведение оценки имущества является обязательным.

А что же будет, если переоценку провести без привлечения специалиста-оценщика? Обратимся к КоАП. В соответствии со ст. 1642 ведение бухучета с нарушением установленного порядка грозит должностным лицам предприятия штрафом в размере от 136 до 255 грн (а за повторное в течение года нарушение — от 170 до 340 грн.). Но наложение штрафа на должностных лиц единщика нам кажется достаточно сомнительным. Дело в том, что его налагают органы государственного финансового контроля, а в соответствии с ч. 1 ст. 2 Закона Украины «Об основных принципах осуществления государственного финансового контроля в Украине» от 26.01.1993 г. № 2939-XII к подконтрольным органам государственного финконтроля учреждениям относятся лишь предприятия, получающие (получавшие в проверяемом периоде) средства из бюджетов всех уровней, государственных фондов и фондов общеобязательного государственного соцстрахования или использующие (использовавшие в проверяемом периоде) государственное или коммунальное имущество. Поэтому стоит ли игра свеч, судите сами.

Есть еще одна угроза, которая может реализоваться при продаже таких переоцененных не по правилам объектов. Как известно, при продаже ОС, которые были в эксплуатации не менее 12 календарных месяцев, доход определяется как разница между суммой средств, полученных от продажи таких ОС, и их остаточной балансовой стоимостью, сложившейся на день продажи. Балансовая стоимость переоцененных ОС будет равна переоцененной балансовой стоимости (с учетом дооценок). Следовательно, при продаже ОС сумма дооценки уменьшит базу обложения ЕН. И вот здесь и кроется опасность: уверены, у фискалов возникнут претензии, если оценка для целей переоценки не будет подтверждена заключением сертифицированного оценщика.

Во-вторых, придется осуществить переоценку всей группы ОС (абз. 1 п. 16 П(С)БУ 7), а не только нашего «нулевого». Больше того, проводить переоценку придется регулярно, поскольку в соответствии с абз. 2 п. 16 П(С)БУ 7 переоценка ОС группы, объекты которой уже были переоценены, в дальнейшем должна проводиться с такой регулярностью, чтобы их остаточная стоимость на дату баланса существенно не отличалась от справедливой стоимости.

Что касается собственно механизма отражения результатов переоценки «нулевых» ОС, то здесь есть некоторые особенности. Так, в соответствии с абз. 2 п. 17 П(С)БУ 7, если остаточная стоимость объекта ОС равна нулю, то его переоцененная остаточная стоимость определяется добавлением справедливой стоимости этого объекта к его первоначальной (переоцененной) стоимости без изменения суммы износа объекта. При этом для таких объектов, которые продолжают использоваться, обязательно определяется ликвидационная стоимость.

После переоценки вы можете продолжать начислять амортизацию на такой объект, исходя уже из его новой амортизируемой стоимости: переоцененной стоимости за минусом ликвидационной.

Пример. На 31.12.2015 г. на балансе предприятия учитывается компьютер первоначальной стоимостью 5400 грн, износ — 5400,00 грн. Срок полезного использования 5 лет. По состоянию на 31.12.2015 г. объек­т ОС эксплуатировали 5 лет. Амортизация на предприятии начисляется прямолинейным методом. Справедливая стоимость объекта по результатам оценки имущества составляет 2500,00 грн. Срок полезного использования продлен с 5 до 7 лет. Ликвидационную стоимость установили на уровне 100,00 грн.

По данным примера, проведение дооценки в учете мы отразим корреспонденцией счетов Дт 10 «Основные средства» — Кт 411 «Дооценка (уценка) основных средств» на сумму 2500,00 грн. Другие необходимые расчеты приведем в таблице.

Проведение переоценки «нулевого» ОС

Показатель

Значение

Первоначальная стоимость, грн

5400,00

Износ, грн

5400,00

Первоначальная переоцененная стоимость, грн

Первоначальная стоимость + Справедливая стоимость = 5400,00 + 2500,00 = 7900,00 (грн).

7900,00

Ликвидационная стоимость, грн

100,00

Новая амортизируемая стоимость, грн

Первоначальная переоцененная стоимость  Ликвидационная стоимость = 7900,00 − 100,00 = 7800,00 (грн).

7800,00

Остаточный срок полезного использования, месяцев

7 × 12 − 5 × 12 = 24 (мес.)

24

Ежемесячная сумма амортизации, грн

(Новая амортизируемая стоимость  Износ) : Остаточный срок полезного использования = (7800,00 − 5400,00) : 24 = = 100,00 (грн).

100,00

Как видите этот вариант трудоемкий и требует от предприятия дополнительных расходов (оценщик, регулярная переоценка и т. п.), по­этому нам он не слишком симпатичен. К тому же в соответствии с п. 8 разд. І П(С)БУ 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства» юрлица-единщики могут вести учет необоротных активов только по первоначальной стоимости без учета переоценки ОС. Таким образом, для некоторых субъектов хозяйствования такой вариант спасения ОС выльется в изменения в учетной политике и ненужную бумажную волокиту. А переоценка все же дело добровольное.

К счастью, кроме этого, имеются иные вариан­ты «реанимации» ОС.

Так что продолжение следует...

Количественный учет

Следующий вариант развития событий — это ведение только количественного учета без проведения дооценки. В таком случае на счете 10 «Основные средства» и субсчете 131 «Износ основных средств» по данному объекту ОС будут отражаться одинаковые суммы.

Сразу успокоим вас относительно ошибок в определении срока полезного использования объекта. Если ОС самортизировалось «в нуль», а возможность его использовать осталась — это вовсе не говорит об ошибке.

Срок полезного использования — прог­нозный показатель, который зависит от множества факторов: интенсивность использования, производительность, нормативные ограничения и т. п. В соответствии с п. 25 П(С)БУ 7 его можно пересмотреть в случае изменения ожидаемых экономических выгод от использования ОС. Именно это мы и предлагаем сделать.

Так вот, чтобы продолжать использовать ОС — продлите срок его полезного использования. Сразу возникает вопрос: зачем это делать, если объект полностью самортизировался? Ответ такой. Если в будущем вы захотите его модернизировать, провести реконструкцию, то сразу возникнут вопросы с амортизацией такого ОС.

Далее решим вопрос амортизации. Означает ли пересмотр срока полезного использования необходимость пересчета амортизации за весь прошлый период? Нет. В соответствии с п. 26 Методрекомендаций № 561 после пересмотра срока полезного использования амортизация начисляется, исходя из остаточной стоимости и нового срока полезного использования. Это значит, что изменения коснулись только учетных оценок, поэтому корректировать прошлые периоды не нужно.

И последнее, но не менее важное. Как оформить этот процесс документально? Мы предлагаем созвать экспертную комиссию (например, постоянно действующую инвентаризационную) и на основе акта комиссии издать распорядительный документ руководителя (алгоритм действий см. на рис. 1).

Положение № 879 — Положение об инвентаризации активов и обязательств, утвержденное приказом МФУ от 02.09.2014 г. № 879.

Этот вариант простой, не требует привлечения «тяжелой артиллерии» в виде оценщика и т. п. и позволяет дальше использовать такой дорогой нашему сердцу объект ОС. Единственное, что нас смущает, — это то, что фактически мы искажаем реальную стоимость ОС. Если используем, то, видимо, он чего-то стоит. Однако несмотря на это, такой вариант нам абсолютно ничем не угрожает и полностью законный.

ВЫВОД. Принимая во внимание то, что пересмотр срока полезного использования ОС без его дооценки — разрешенный способ продления жизни «нулевого» ОС, считаем этот вариант наиболее рациональным для единщика.

Анна Хомюк, бухгалтер-эксперт